LE PRINCIPALI NOVITA’ TRIBUTARIE PREVISTE DALLA LEGGE DI BILANCIO 2025

In questa newsletter vengono trattate le principali novità tributarie previste dalla Legge di Bilancio 2025 (L. del 30 dicembre 2024, n. 207 pubblicata in Gazzetta Ufficiale n. 305 del 31 dicembre 2024).

In particolare, le previsioni della Legge di Bilancio 2025 trattate nella news letter riguardano la conferma del trattamento IRPEF per le persone fisiche, le modifiche al regime di deducibilità delle cd. DTA per il settore finanziario, le modifiche alla Digital Service Tax, la “messa a regime” dell’imposta sostitutiva per la rivalutazione del valore dei terreni e delle partecipazioni, le agevolazioni fiscali in tema di assegnazione e cessione di beni ai soci, le novità in materia di fringe benefit, la reintroduzione dell’IRES agevolata in caso di reinvestimento degli utili nonché, in ultimo, le modifiche intervenute in materia di stock option.

 ALIQUOTE IRPEF (ART. 1, AI COMMI DA 2 A 9)

Come per il 2024, con la Legge di Bilancio 2025 è confermata per le persone fisiche la riduzione da 4 a 3 aliquote progressive IRPEF, pari al  23% (fino a 28.000 Euro), 35% (da 28.001 Euro a 50.000 euro) e 43% (oltre 50.000 Euro).
Confermato anche l’ampliamento della cd. «no tax area» fino a 8.500 euro (parificandola a quella dei titolari di redditi da pensione) in favore dei titolari di reddito di lavoro dipendente o di alcuni redditi ad esso assimilati. L’ampliamento avviene in ragione dell’incremento della detrazione per redditi da lavoro dipendente – che passa da 1.880 a 1.955 euro (Art. 13 comma 1 lett. a) del Tuir) – nel caso di redditi di tale natura non superiore a 15.000 Euro.

MODIFICHE AL REGIME DELLA DEDUZIONE DELLE QUOTE DELLE SVALUTAZIONI E PERDITE SU CREDITI E DELL’AVVIAMENTO CORRELATE ALLA DISCIPLINA DI TRASFORMAZIONE DELLE ATTIVITÀ PER IMPOSTE ANTICIPATE (“DTA”) (ART. 1, COMMI 14-20)

Per il settore finanziario, la Legge di bilancio 2025 ha revisionato la disciplina sulla deduzione delle quote delle svalutazioni e perdite su crediti e dell’avviamento correlate alla disciplina di trasformazione delle attività per imposte anticipate (cd. DTA); in particolare, è previsto il differimento, ai successivi periodi d’imposta, delle quote deducibili, ai fini Ires e Irap, nei periodi 2025 e 2026, di alcuni componenti negativi di reddito per gli intermediari finanziari.

Con riferimento al settore assicurativo, è modificato il regime di versamento dell’imposta di bollo sulle comunicazioni finanziarie relative ai contratti di assicurazione sulla vita con contenuto finanziario, che dovrà essere effettuato annualmente e non più in un’unica soluzione alla scadenza del contratto.

MODIFICHE ALLA “DIGITAL SERVICE TAX” (art. 1, commi 21-22)

E’ modificata la disciplina dell’Imposta sui servizi digitali (“Digital Service Tax”) introdotta dall’art. 1, commi 35-50 della L. 145/2018.

E’ ampliata la platea dei soggetti potenzialmente incisi dal tributo. Tra i soggetti passivi dell’imposta sono infatti ricomprese:

• le imprese che realizzano in Italia ricavi derivanti da servizi digitali (come definiti dall’art. 1, comma 37 della L. 145/2018) e
• le singole (o il gruppo di imprese) che realizzano nell’esercizio precedente a quello in cui sorge il presupposto dell’imposta un ammontare complessivo di ricavi ovunque realizzati superiore a 750 milioni di euro.

Quanto al perimetro di applicazione dell’imposta, viene mantenuto il requisito della sola soglia minima di 750 milioni di euro di ricavi ovunque realizzati dai soggetti esercenti attività di impresa, singolarmente o a livello di gruppo, mentre è eliminato il requisito della soglia minima di 5,5 milioni di euro con riguardo ai ricavi, conseguiti in Italia, derivanti dai servizi digitali. L’imposta sarà versata in due tranches, una in acconto – pari al 30% dell’imposta – entro il 30 novembre ed una a saldo – pari al residuo 70% entro il 16 maggio dell’anno successivo.

DISPOSIZIONI IN TEMA DI IMPOSTA SOSTITUTIVA SU PLUSVALENZE DERIVANTI DA CRIPTO ATTIVITÀ E SU REDDITI DI CAPITALE E DIVERSI (ART. 1, COMMI 23-29)

L’aliquota dell’imposta sostitutiva sulle plusvalenze e sugli altri proventi derivanti dalle operazioni in cripto-attività (Art. 67, comma 1, lettera c-sexies del Tuir) realizzati dal 2026 aumenta dal 26% al 33%. E’ eliminata la soglia di esenzione pari a 2.000 Euro.

Viene, inoltre, previsto che per la determinazione delle plusvalenze e minusvalenze, per ciascuna cripto-attività posseduta alla data del 1° gennaio 2025, possa essere assunto il valore a tale data determinato ai sensi dell’articolo 9 del Tuir (in luogo invece del valore o del costo di acquisto). In tal senso, deve essere versata un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi pari al 18% in un’unica soluzione entro il 30 novembre 2025, ovvero mediante 3 rate annuali di pari importo a decorrere dalla predetta data e con interessi del 3% annuo sulle rate successive alla prima. L’assunzione, quale valore di acquisto, del valore esistente al 1° gennaio 2025 preclude il realizzo di minusvalenze utilizzabili ai sensi dell’articolo 68, comma 9-bis del Tuir.

RIVALUTAZIONE DEL VALORE DEI TERRENI E PARTECIPAZIONI (ART. 1, COMMA 30)

Con la Legge di Bilancio 2025 entra a “regime” la possibilità di rivalutare il costo di acquisto delle quote di partecipazione, negoziate e non negoziate, e dei terreni edificabili e con destinazione agricola, fermo il versamento di un’imposta sostitutiva pari al 18%, da effettuarsi in un’unica soluzione entro il 30 novembre di ciascun anno ovvero in tre rate annuali di pari importo (la seconda e terza rata devono essere versate entro il 30 novembre dei due anni successivi, con applicazione del 3 % degli interessi annui).

La quota o il terreno oggetto di rivalutazione deve essere posseduto al 1° gennaio di ciascun anno.

E’ esclusa la possibilità di fruire della rivalutazione nei termini qui indicati per le partecipazioni in società o enti non residenti in Italia e privi di stabile organizzazione e che soddisfano i presupposti per fruire del regime della cd. Partecipation exemption (“PEX”).

Per i terreni, nella determinazione della plusvalenza ai sensi dell’art. 67, comma 1, lettera a) e b) del TUIR, si considera il valore (determinato tramite perizia) al 1 gennaio dell’anno di esercizio dell’opzione, in luogo al costo o il valore d’acquisto.

Si precisa infine che che l’“affrancamento” riguarda il costo fiscale nell’ottica della determinazione della plusvalenza in caso di successiva cessione, non potendo invece avere alcun effetto in caso di recesso del socio dalla società; in tale ipotesi infatti il reddito della persona fisica non rientra tra quelli diversi di cui all’articolo 67, Tuir, ma tra i redditi di capitale (dividendi), con conseguente irrilevanza della rivalutazione eseguita.

 REGIME DI ASSEGNAZIONE DEI BENI AZIENDALI AI SOCI (ART. 1, COMMI 31-36)

E’ riproposto il regime fiscale temporaneo di assegnazione e cessione agevolata di beni aziendali ai soci. Sono interessate le costituite nella forma giuridica di: (i) società in nome collettivo; (ii) società in accomandita semplice; (iii) società a responsabilità limitata; (iv) società per azioni;  (v) società in accomandita per azioni; e società che hanno per oggetto esclusivo o principale la gestione di beni non strumentali e che si trasformano in società semplici entro il 30 settembre 2025.

L’assegnazione o la cessione dei beni ai soci deve avvenire entro il 30 settembre 2025 e deve riguardare:

–          beni immobili diversi da quelli strumentali per destinazione; e/o

–          beni mobili iscritti in pubblici registri non utilizzati come beni strumentali nell’esercizio dell’attività d’impresa.

Per la fruizione dell’agevolazione in oggetto è necessario che, alla data del 30 settembre 2024, tutti i soci risultino iscritti nel libro dei soci, ovvero che siano iscritti entro il 31 gennaio 2025 in forza di titolo di trasferimento avente data certa anteriore al 1° ottobre 2024.

L’8% è la misura dell’aliquota dell’imposta sostitutiva da applicare sulla plusvalenza realizzata in sede di assegnazione (10,5% se la società non è operativa in almeno due dei tre periodi d’imposta precedenti) e deve essere attuata sulla differenza tra il valore normale dei beni assegnati (o, in caso di trasformazione, quello dei beni posseduti all’atto della trasformazione) ed il loro costo fiscalmente riconosciuto.

E’ applicata l’imposta sostitutiva del 13% sulle riserve in sospensione d’imposta annullate per effetto dell’assegnazione dei beni ai soci e quelle delle società che si trasformano.

Con riferimento ai beni immobili, è riconosciuta alle imprese la facoltà di chiedere che il valore normale sia determinato in misura pari al valore risultante dall’applicazione all’ammontare delle rendite risultanti in catasto dei moltiplicatori – di cui al decreto del Ministero delle finanze del 14 dicembre 1991- determinati con i criteri previsti dal comma 4, primo periodo dell’articolo 52 del decreto del Presidente della Repubblica n. 131 del 1986.

In caso di cessione, si precisa che qualora il corrispettivo della cessione sia inferiore al valore normale del bene determinato ai sensi dell’articolo 9 del TUIR (valore di mercato) o al suo valore catastale, esso debba essere computato in misura non inferiore ad uno dei due predetti valori.

Il versamento dell’imposta sostitutiva è diviso in due tranches, la prima – pari al 60% dell’imposta dovuta – entro il 30 settembre 2025 – la seconda – pari al residuo 40% dell’imposta dovuta – entro il 30 novembre 2025.

Per le assegnazioni e cessioni ai soci in oggetto, è previsto il dimezzamento delle aliquote dell’imposta di registro eventualmente applicabile (dal 3% all’1,5%). Le imposte ipotecarie e catastali si applicano invece in misura fissa (pari a 200 Euro).

Infine, è previsto che nei confronti dei soci assegnatari non operi la presunzione di distribuzione prioritaria dell’utile e delle riserve di utili di cui all’articolo 47, commi 1, 5, 6, 7 e 8 del TUIR.

DISPOSIZIONI IN TEMA DI FRINGE BENEFIT (ART. 1, COMMI 48-49 E COMMI 385, 389 – 391)

E’ previsto per il triennio 2025-2027 l’innalzamento del limite di esenzione dei fringe benefit, che è elevato da euro 258,23 ad Euro 1.000 € (2.000 Euro per dipendenti con figli a carico, previa compilazione da parte del dipendente di un’autodichiarazione al proprio datore di lavoro). L’importo a disposizione in fringe benefits può essere utilizzato per l’acquisto di buoni spesa, benzina e shopping e per il rimborso di utenze domestiche, interessi sui mutui e affitto della prima casa.

Soltanto per il 2025 è previsto che le somme erogate o rimborsate dai datori di lavoro per il pagamento dei canoni di locazione e delle spese di manutenzione dei fabbricati locati da dipendenti assunti a tempo indeterminato dal 1° gennaio 2025 al 31 dicembre 2025 con reddito fino a 35mila euro nel 2024 e che si trasferiscano oltre un raggio di 100 km dalla precedente residenza non concorrano, per i primi due anni dalla data di assunzione, a formare il reddito ai fini fiscali, entro il limite complessivo di 5.000 Euro annui.

Viene inoltre modificato l’art. 51, comma 4, lettera a) del Tuir, in materia di tassazione dei redditi di lavoro dipendente nei casi di concessione in uso promiscuo ai dipendenti di autoveicoli. E’ previsto che per i veicoli di nuova immatricolazione, concessi in uso promiscuo ai dipendenti con contratti stipulati dal 1° gennaio 2025, il fringe benefit sia calcolato come segue:
– 50% dell’importo delle tariffe Aci corrispondenti a una percorrenza convenzionale annua di 15.000 km, calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio desumibile dalle tabelle nazionali elaborate dall’Aci;
– 20% dell’importo di cui sopra nel caso di veicoli elettrici ibridi plug-in;
– 10% dell’importo di cui sopra per i veicoli a batteria a trazione esclusivamente elettrica.
Gli importi in esame devono essere assunti al netto dell’ammontare eventualmente trattenuto al dipendente e ragguagliati ad anno.

ALIQUOTA IRES AL 20% IN CASO DI REINVESTIMENTO DEGLI UTILI (ART. 1, COMMI 436-444)

Per il 2025 l’aliquota IRES passa dal 24 % al 20% per le imprese che reinvestono l’80% degli utili dell’esercizio 2024, di cui almeno il 30% per investimenti in beni 4.0 e 5.0 e che assumano l’1% di lavoratori in più.

Possono beneficiare di tale agevolazione:

• le società per azioni, in accomandita per azioni, società  responsabilità limitata, società cooperative e le società di mutua assicurazione nonché le società europee e le società cooperative europee residenti nel territorio dello Stato;
• gli enti pubblici e privati diversi dalle società, nonché i trust, residenti nel territorio dello Stato, che hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali;
• le società e gli enti di ogni tipo, compresi i trust, con o senza personalità giuridica, non residenti nel territorio dello Stato.

Per la fruizione dell’agevolazione, è necessario che le imprese accantonino una quota pari ad almeno l’80% degli utili maturati nel 2024 in un’apposita riserva; inoltre una quota pari al 30% degli utili accantonati nella riserva deve essere investita nell’acquisizione, anche tramite leasing, di beni strumentali nuovi (transizione 4.0 e Transizione 5.0) destinati a strutture produttive ubicate in Italia.

Gli investimenti devono essere compiuti tra il 1 gennaio 2025 ed il 30 ottobre 2026 e non possono essere inferiore a 20.000 Euro.

REGIME IMPOSITIVO RISERVATO AD ONERI RELATIVI A PIANI DI STOCK OPTION (ART. 1, COMMI 862-863)

E’ integralmente modificato il regime di deducibilità dei componenti negativi riferibili ai piani di stock option per i soggetti IAS adopter; è infatti prevista la deducibilità al momento dell’assegnazione ai relativi beneficiari (nella misura in cui questi ultimi esercitino le opzioni in loro possesso) e non più al momento dell’imputazione a conto economico.

Avv. Emanuele Tito

MFLaw Roma